Vrijednosno usklađenje imovine (dugotrajne i kratkotrajne) – pripreme za godišnji obračun za 2025. godinu
Približava se kraj poslovne 2025. godine, stoga je potrebno na vrijeme započeti s pripremnim
radnjama u vezi financijskih izvještaja, kako bi financijski izvještaji istinito i fer prezentirali financijski
položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove poduzetnika. Istinito i objektivno predočavanje
zahtijeva vjerno predočenje učinaka transakcija i drugih poslovnih događaja, a u skladu s kriterijima
priznavanja imovine, obveza, kapitala, prihoda i rashoda. Stoga, pri izradi završnog računa, subjekt
mora svakako razmotriti postoje li određeni indikatori umanjenja vrijednosti imovine, primjerice u
vezi potraživanja od kupaca, zaliha, financijske imovine, dugotrajne materijalne imovine i sl. Ako
postoje objektivni dokazi te je utvrđeno umanjenje vrijednosti imovine, potrebno je na odgovarajući
način evidentirati vrijednosno usklađenje, kao rashod u računu dobiti i gubitka, osim ako se radi
o, primjerice revaloriziranoj dugotrajnoj materijalnoj imovini, pri kojoj se najprije smanjuje
revalorizacijska rezerva. Vrlo često dolazi do vremenske nepodudarnosti priznavanja rashoda
vrijednosnog usklađenja za računovodstvene i porezne svrhe. U tom slučaju, vrijednosno usklađenje
je privremeno porezno nepriznat rashod za koji je potrebno uvećati osnovicu poreza na dobit odnosno
nastaje odbitna privremena razlika koja zahtijeva priznavanje odgođene porezne imovine u bilanci.
U radu autorica obrađuje računovodstveni i porezni aspekt vrijednosnog usklađenja pojedinih vrsta
dugotrajne i kratkotrajne imovine, s naglaskom na obveznike primjene HSFI-a.
Razumijevanje informacijskog sustava relevantnog za sastavljanje financijskih izvještaja sukladno zahtjevima MRevS-a 315 (izmijenjen 2019.)
Informacijski sustav relevantan za financijsko izvještavanje i komuniciranje obuhvaća različite
metode i evidencije koje se koriste u svrhu iniciranja, identificiranja, analiziranja, klasificiranja
i evidentiranja poslovnih događaja. Predstavlja sustav koji obuhvaća sve mjere i postupke koji
se primjenjuju u vezi s računovodstvenim iskazom poslovnih događaja te prilikom sastavljanja
pouzdanih financijskih izvještaja. Pri tome, važna je interna i eksterna komunikacija koja će omogućiti
razumijevanje pojedinačnih uloga i odgovornosti vezanih uz financijsko izvještavanje, primjerice
putem raznih priručnika, politika i sl. Od revizora se očekuje da stekne razumijevanje o uspostavljenom
informacijskom sustavu relevantnom za sastavljanje financijskih izvještaja i načinu komuniciranja, u
skladu s MRevS 315 (izmijenjen 2019.) – Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih
prikazivanja, o čemu autorica pojašnjava u nastavku.
Vremenska razgraničenja prihoda i rashoda
U praksi vrlo često poslovni događaji započinju u jednom, a završavaju u drugom obračunskom
razdoblju. Stoga, učinci takvih transakcija utječu na prihode i rashode kroz više obračunskih
razdoblja. Uvažavajući načelo nastanka poslovnog događaja, prihode i rashode potrebno je priznati
u iznosima i u onom obračunskom razdoblju na koje se i odnose, tj. u trenutku njihova nastanka, a
ne kada se ostvari primitak ili izvrši isplata novca ili novčanog ekvivalenta. Upravo iz tog razloga,
prilikom evidentiranja poslovnih događaja, a radi istinitog i fer prikazivanja financijskih izvještaja,
subjekt mora učinke takvih transakcija vremenski razgraničiti. Razlikuju se stavke aktivnih i pasivnih
vremenskih razgraničenja, a njihova specifičnost je iskazivanje kao zasebnih pozicija u bilanci, uz
dodatna pojašnjenja u bilješkama uz financijske izvještaje. U radu autorica prikazuje računovodstveno
evidentiranje pojedinih kategorija aktivnih i pasivnih vremenskih razgraničenja sukladno odredbama
HSFI-a 14 – Vremenska razgraničenja, uz osvrt na odgovarajući porezni tretman s aspekta poreza na
dodanu vrijednost.
Primjena zahtjeva MRevS-a 510- Početni revizijski angažmani –početna stanja, revizijski postupcii radna dokumentacija
Početni revizijski angažman je angažman u kojemu financijski izvještaji za prethodno razdoblje nisu
bili revidirani ili je financijske izvještaje za prethodno razdoblje revidirao prethodni revizor. Stoga,
kada revizor obavlja početni revizijski angažman, odgovoran je provesti određene postupke u vezi
s početnim stanjima, kako bi prikupio dostatne i primjerene revizijske dokaze s ciljem izražavanja
mišljenja o financijskim izvještajima tekućeg razdoblja. U članku autorica razmatra odredbe MRevS-a
510 – Početni revizijski angažmani – početna stanja, koji se bavi revizorovim odgovornostima u vezi
s početnim stanjima u početnim revizijskim angažmanima te pojašnjava koje je revizijske postupke
revizor dužan provesti i odgovarajuće dokumentirati.
Formiranje kapitalnih rezervi s osnove dodatnih činidbi u društvu s ograničenom odgovornošću
Osim uplate poslovnih udjela od strane člana društva s ograničenom odgovornošću, društvenim
ugovorom se članovi mogu obvezati na dodatne činidbe prema društvu. Time ne dolazi do povećanja
temeljnog kapitala društva, već se formiraju kapitalne rezerve. Stoga, dodatne činidbe odnosno
ulaganje člana društva u neupisani kapital društva, predstavlja jedan od načina na koji društvo lakše
pribavlja kapital koji je potreban za financiranje poslovanja te nema potrebe izvršiti bilo kakvu prijavu
povećanja kapitala u sudskom registru. Dodatne činidbe mogu biti dodatnim uplatama u novcu ili
ispunjenjem drugih činidbi koje imaju imovinsku vrijednost, primjerice ulaganjem u stvarima i pravima
predanim društvu na raspolaganja u poslovne svrhe, a koje ne potječu od obavljanja djelatnosti
društva. Kod formiranja kapitalnih rezervi potrebno je voditi računa i o poreznim propisima. U članku
autorica pojašnjava zakonske odredbe u vezi s kapitalnim rezervama te njihovo računovodstveno
evidentiranje.
Analitički postupci u reviziji financijskih izvještaja
Analitički postupci odnose se na ocjenjivanje financijskih informacija analiziranjem vjerojatnih odnosa
između financijskih i nefinancijskih podataka, ispitivanje uočenih fluktuacija i odnosa koji nisu u skladu
s ostalim relevantnim informacijama ili koji značajno odstupaju od predviđenih iznosa. Ovi postupci
imaju široko područje primjene u procesu revizije financijskih izvještaja, budući da se koriste u fazi
planiranja revizije, provođenja dokaznih postupaka i na kraju revizije kod sveobuhvatnog pregleda
financijskih izvještaja. U tom smislu, Međunarodni revizijski standard (MRevS) 315 (izmijenjen
2019.) – Identificiranje i procjenjivanje rizika značajnih pogrešnih prikazivanja, obrađuje upotrebu
analitičkih postupaka u postupcima procjene rizika, MRevS 330 – Revizorove reakcije na procijenjene
rizike, uključuje zahtjeve i upute u pogledu vremenskog rasporeda i obujma revizijskih postupaka kao
reakcije na procijenjene rizike, a ti revizijski postupci mogu uključivati dokazne analitičke postupke, dok
se MRevS 520 – Analitički postupci, bavi upotrebom analitičkih postupaka kao dokaznih postupaka,
kao i odgovornošću revizora da obavi analitičke postupke blizu kraja revizije kako bi pomogli revizoru
u stvaranju općih zaključaka o financijskim izvještajima. U članku autorica pojašnjava zahtjeve
pojedinih standarda te pruža upute za primjenu analitičkih postupaka u pojedinim fazama revizije, s
naglaskom na provođenje analitičkih postupaka kao dokaznih postupaka te oblikovanje i provođenje
analitičkih postupaka blizu kraju revizije u skladu s MRevS-om 520.
Utvrđivanje goodwilla za potrebe izrade konsolidiranih financijskih izvještaja prilikom postupnog ostvarivanja kontrole
Poslovne kombinacije u kojima jedan poduzetnik kontrolira drugog poduzetnika rezultiraju poslovnim
spajanjem. Poslovno spajanje je spajanje dvaju poduzetnika ili poslovanja u jedan izvještajni
subjekt. Jedan od učestalih oblika poslovnih spajanja nastaje kada jedan poduzetnik stekne neto
imovinu drugog poduzetnika ili glavnički udjel u drugom poduzetniku koji mu omogućava kontrolu
nad stečenikovim poslovnim i financijskim politikama. U ovom slučaju, poduzetnici koji sudjeluju
u poslovnom spajanju i dalje nastavljaju samostalno poslovati kao zasebni i odvojeni subjekti, a s
obzirom da jedan poduzetnik kontrolira drugog poduzetnika, ovakvo poslovno spajanje rezultira
matično-podružničkim odnosom. Poduzetnik koji stječe kontrolu nad drugim poduzetnikom naziva
se matica, a poduzetnik koji je kontroliran od strane matice je ovisan poduzetnik. Prema tome,
poslovno spajanje u kojemu jedan pravni subjekt kontrolira drugog pravnog subjekta, koji su i dalje
pravno samostalni i sastavljaju svoje samostalne financijske izvještaje, odnosi se na konsolidaciju
u užem smislu. Iako poduzetnici nastavljaju poslovati kao odvojeni subjekti, potrebno je sastaviti
konsolidirane financijske izvještaje. Konsolidirani financijski izvještaji su financijski izvještaji grupe
poduzetnika te prikazuju financijski položaj i uspješnost grupe kao cjeline. Obveza sastavljanja
godišnjih konsolidiranih financijskih izvještaja (uz određena izuzeća) odnosi se na onoga poduzetnika
koji u grupi poduzetnika predstavlja matično društvo. Prilikom izrade konsolidiranih financijskih
izvještaja bitno je ispravno utvrditi goodwill nastao u trenutku stjecanja i provesti odgovarajuće
eliminacijske postupke. U članku autorica obrađuje obilježja i računovodstveni tretman poslovnog
spajanja ostvaren postupnim stjecanjem, a posebice s aspekta utvrđivanja goodwilla.
Obveznici zakonske revizije financijskih izvještaja i ugovaranje revizijskog angažmana
Obveznici zakonske revizije financijskih izvještaja definirani su Zakonom o računovodstvu, dok Zakon
o reviziji uređuje pitanja vezana za obavljanje revizorskih usluga, kao što su: imenovanje revizorskog
društva, ugovor o reviziji, naknada za obavljenu reviziju, trajanje revizijskog angažmana, ograničenja
obavljanja poslova revizije, dužnosti revidiranog subjekta i sl. Nadalje, postupci dogovaranja uvjeta
revizijskih angažmana uređeni su i Međunarodnim revizijskim standardima. Prije samog ugovaranja
revizijskog angažmana obveza je revizora provesti određene preliminarne aktivnosti, razmotriti
postoje li preduvjeti za obavljanje revizije te prepoznati i procijeniti relevantne čimbenike rizika,
kako bi se mogla donijeti odluka o prihvaćanju ili odbijanju revizijskog angažmana. Zakon o reviziji
posebno ističe potrebu ispunjavanja zahtjeva vezanih uz neovisnost. Nakon što je donesena odluka
o prihvaćanju angažmana od strane revizora, uvjeti samog revizijskog angažmana moraju se pisano
dogovoriti u pismu o preuzimanju angažmana. Detaljnije o obveznicima revizije sukladno novim
zakonskim odredbama, imenovanju revizorskog društva, ograničenjima vezanim uz obavljanje
revizije, zahtjevima neovisnosti te postupcima revizora koji prethode prihvaćanju i ugovaranju
revizijskog angažmana, autorica navodi u nastavku.
Državne potpore u obliku zajmova
Državne potpore odnose se na određene oblike novčanih ili nenovčanih pomoći koje se daju
poduzetnicima u zamjenu ispunjavanja određenih prošlih ili budućih uvjeta vezanih uz poslovanje
poduzetnika. Između ostaloga, jedna od mogućih mjera potpora je odobravanje beskamatnih kredita
ili kredita po kamatnim stopama koje su niže od tržišne, koje je, uz uvjet da su ispunjeni zahtjevi
računovodstvenih standarda, potrebno obračunati kao državne potpore. Autorica u članku prikazuje
računovodstvene postupke evidentiranja potpora u obliku zajmova sukladno odredbama MRS-a 20 –
Računovodstvo državnih potpora i objavljivanje državne pomoći. Navedene odredbe mogu primijeniti
i obveznici primjene HSFI-a.
Kriptovalute – računovodstveni i porezni tretman
Najrašireniji oblik kriptoimovine su kriptovalute (npr. bitcoin, ethereum, litecoin). Kriptovalute
predstavljaju vrstu digitalnog novca čija popularnost zadnje desetljeće sve više raste. Kriptovalute
imaju sve osobine prave valute, osim što ih ne emitira središnja banka, već se generiraju isključivo
digitalno od strane mreže sudionika koji ih žele koristiti, a računala unutar mreže provjeravaju
i izvršavaju transakcije, provjeravaju ih i pohranjuju. Stoga se transakcije kriptovalutama temelje
na kriptografskim algoritmima odnosno na kriptografski šifriranom sustavu plaćanja. Zaseban
računovodstveni standard koji bi se bavio problematikom kriptovaluta, za obveznike MSFI-a, a i
HSFI-a, ne postoji. Stoga, obveznici primjene MSFI-a (a i HSFI-a) za računovodstveno evidentiranje
kriptovaluta razmatraju još uvijek važeće tumačenje Odbora za tumačenje standarda MSFI (engl.
IFRS Interpretations Committee) iz 2019. godine. S obzirom da je pojava kriptovaluta i njihova sve
veća popularnost potaknula brojna pitanja vezana uz njihov računovodstveni tretman odnosno
primjenu odgovarajućeg računovodstvenog standarda prilikom njihovog priznavanja i mjerenja,
autorica u radu prikazuje mogućnosti računovodstvenog evidentiranja kriptovaluta kod stjecatelja
pravne osobe, ovisno o namjeni stjecanja kriptovaluta. Također, daje se i kratki osvrt na porezni
tretman ostvarenih primitaka fizičkih osoba s osnove trgovanja kriptovalutama.