Utvrđivanje goodwilla u konsolidiranim financijskim izvještajima prilikom postupnog stjecanja društva
Poslovne kombinacije u kojima jedan poduzetnik kontrolira drugog poduzetnika rezultiraju poslovnim
spajanjem. Poslovno spajanje je spajanje dvaju poduzetnika ili poslovanja u jedan izvještajni
subjekt. Jedan od učestalih oblika poslovnih spajanja nastaje kada jedan poduzetnik stekne neto
imovinu drugog poduzetnika ili glavnički udjel u drugom poduzetniku koji mu omogućava kontrolu
nad stečenikovim poslovnim i financijskim politikama. U ovom slučaju, poduzetnici koji sudjeluju
u poslovnom spajanju i dalje nastavljaju samostalno poslovati kao zasebni i odvojeni subjekti, a s
obzirom da jedan poduzetnik kontrolira drugog poduzetnika, ovakvo poslovno spajanje rezultira
matično-podružničkim odnosom.
Komunikacija revizora grupe s revizorom komponente – primjena MRevS-a 600
Kada se obavlja revizija financijskih izvještaja grupe, vrlo često se revizija svih komponenti koje
čine grupu ne provodi od strane istog revizora. Stoga, u svrhu prikupljanja dostatnih i primjerenih
revizijskih dokaza na kojima će temeljiti revizijsko mišljenje o financijskim izvještajima grupe, revizor
grupe će zatražiti od revizora komponente (revizora ovisnog društva) da za potrebe revizije grupe
obavi posao na financijskim informacijama koje se odnose na tu komponentu.
Naknadno mjerenje goodwilla prema MRS-u 36
Nakon početnog priznavanja, u skladu s MRS-om 36 – Umanjenje imovine, goodwill se obvezno testira
na umanjenje jednom godišnje. Radi testiranja umanjenja imovine, tj. za potrebe provođenja testa
umanjenja, goodwill se raspoređuje na jedinice ili skupine jedinica koje stvaraju novac. Vrijednost
goodwilla je umanjena kada je nadoknadiva vrijednost jedinice koja stvara novac manja od njene
knjigovodstvene vrijednosti. Gubitak od umanjenja goodwilla priznaje se u računu dobiti i gubitka u
trenutku nastanka, bez mogućnosti njegovog ukidanja u budućim razdobljima. Autorica u članku na
primjerima pojašnjava postupak testiranja goodwilla na umanjenje i računovodstveno iskazivanje.
Reakcija revizora na procijenjeni rizik prijevare
Kako bi mogao izraziti razumno uvjerenje da financijski izvještaji ne sadrže značajne pogrešne prikaze
nastale uslijed pogreške ili prijevare, od revizora se očekuje da provede odgovarajuće postupke kako
bi primjereno reagirao na procijenjene rizike značajnih pogrešnih prikazivanja uslijed prijevare ili na
one na koje se sumnja. Ovo područje posebno je obrađeno u Međunarodnom revizijskom standardu
(MRevS) 240 – Revizorove odgovornosti u vezi s prijevarama u reviziji financijskih izvještaja. U članku
autorica obrađuje postupke koje revizor provodi nakon izvršene procjene i prepoznavanja rizika
prijevare u fazi planiranja odnosno postupke koje revizora obavlja kao reakciju na procijenjene rizike
prijevare.
Naknadno mjerenje nekretnina po fer vrijednosti
Računovodstvo nekretnina, tj. zemljišta i građevinskih objekata uređeno je MRS-om 16 – Nekretnine,
postrojenja i oprema odnosno HSFI-om 6 – Dugotrajna materijalna imovina te MRS-om 40 – Ulaganja
u nekretnine odnosno istoimenim HSFI-om 7, koji uređuju priznavanje imovine, utvrđivanje njezine
knjigovodstvene vrijednosti (početno i naknadno mjerenje), amortizacije i gubitaka zbog umanjenja
koje je potrebno priznati u vezi s time. Međutim, u praksi vrlo često dolazi do odstupanja od zahtjeva
računovodstvenih standarda te su utvrđene nepravilnosti prilikom knjiženja poslovnih događaja
vezanih uz revalorizaciju nekretnina, ali i kod naknadnog mjerenja ulaganja u nekretnine po modelu
fer vrijednosti. Također, potrebno je voditi računa i o klasifikaciji ove imovine u ispravnu kategoriju u
financijskim izvještajima, posebice prilikom popunjavanja GFI obrazaca.
Pisane izjave na kraju postupka revizije financijskih izvještaja
Pisana izjava ili pismo predstavljanja uprave je pisana izjavu koju revizor mora pribaviti od
menadžmenta za svaki revizijski angažman, kako bi potkrijepio ostale revizijske dokaze ili tvrdnje
u financijskim izvještajima, a u kojoj menadžement potvrđuje svoju odgovornost za sastavljanje
financijskih izvještaja i potpunost informacija danih revizoru. Ukoliko menadžment odbije dati
pisanu izjavu ili ju modificira, revizor se može i suzdržati od izražavanja mišljenja. U članku autorica
detaljnije razmatra odredbe MRevS-a 580 – Pisane izjave, a vezane uz odgovornost revizora da u
reviziji financijskih izvještaja pribavi pisane izjave od menadžmenta koje će koristiti pri donošenju
zaključaka na kojima temelji revizorovo mišljenje.
Karakteristike računovodstvenog i poreznog gubitka
Potrebno je razlikovati računovodstveni od poreznog gubitka, s obzirom da se odnose na dvije različite
kategorije. Računovodstveni gubitak (gubitak prije oporezivanja) utvrđuje se kao razlika prihoda i
rashoda iskazanih i obračunatih sukladno računovodstvenim propisama, evidentira se u poslovnim
knjigama subjekta te iskazuje u računu dobiti i gubitka. Gubitak nakon oporezivanja utvrđuje se na
način da se računovodstvena osnovica (dobit ili gubitak) korigira za tekući porez na dobit utvrđen
u Prijavi poreza na dobit (Obrascu PD ili Obrascu PD-NN), kao i za možebitne efekte odgođenih
poreza. Tako utvrđeni gubitak razdoblja iskazuje se u računu dobiti i gubitka odnosno iskazuje se
u bilanci kao gubitak poslovne godine. Porezni gubitak utvrđuje se prilikom sastavljanja prijave
poreza na dobit, na način da se računovodstvena osnovica korigira za određene stavke umanjenja
i uvećanja, sukladno poreznim propisima. U članku autorica na primjerima prikazuje utvrđivanje
računovodstvenog i poreznog gubitka, pokriće prenesenog gubitka u računovodstvu, korištenje
prenesenog poreznog gubitka pri utvrđivanju porezne osnovice te priznavanje odgođene porezne
imovine s osnove prenesenih poreznih gubitaka.
Evidentiranje operativnog najma poslovnog prostora kod obveznika MSFI-a
U skladu s MSFI-om – 16 Najmovi, prilikom evidentiranja operativnih najmova, najmoprimci će
od prvog dana trajanja najma, za sve najmove, osim onih koji se smatraju kratkoročnim (najmovi
ugovoreni na razdoblje kraće od 12 mjeseci) i najmovima male vrijednosti, u poslovnim knjigama
priznati imovinu s pravom korištenja i obvezu po osnovi najma, trošak amortizacije i rashode od
kamata, a prestat će ih priznavati prilikom isteka ili prekida ugovora o najmu. Iako je MSFI 16 stupio
na snagu 1. siječnja 2019. godine, autorica u članku podsjeća i na primjeru prikazuje računovodstveno
priznavanje i mjerenje operativnog najma poslovnog prostora u poslovnim knjigama najmoprimca u
skladu s odredbama MSFI-a 16.
Revizija odnosa i transakcija s povezanim strankama – primjena MRevS-a 550
Stanja i transakcije s povezanim strankama potrebno je odgovarajuće računovodstveno evidentirati
i objaviti u financijskim izvještajima u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja.
Brojne transakcije s povezanim strankama nastaju tijekom uobičajenog i redovnog poslovanja te u
takvim okolnostima ne nose veći rizik značajnog pogrešnog prikazivanja u financijskim izvještajima u
odnosu na slične transakcije s nepovezanim strankama. Ipak, u nekim okolnostima, ovisno o sadržaju
odnosa i transakcija s povezanim strankama može doći do povećanog rizika u odnosu na transakcije s
nepovezanim strankama. Stoga, revizor mora steći dovoljno razumijevanja o odnosima i transakcijama
s povezanim strankama, kako bi mogao na odgovarajući način prepoznati i procijeniti rizike značajnog
pogrešnog prikazivanja povezanog s odnosima i transakcijama s povezanim strankama.
Troškovi rezerviranja – računovodstveni i porezni tretman
Rezerviranje predstavlja obvezu čija je priroda jasno određena i za koju je na datum bilance vjerojatno
ili sigurno da će nastati, međutim postoji neizvjesnost u pogledu iznosa ili datuma kada će nastati.
Rezerviranje, kao obvezu neodređenog vremena i/ili iznosa, potrebno je priznati kao rashod razdoblja
samo ako su zadovoljeni određeni zahtjevi propisani računovodstvenim standardima, a rezerviranje
se ne može koristiti za usklađivanje vrijednosti imovine. Uvjeti koji moraju biti zadovoljeni da bi
društvo priznalo rezerviranja su: postojanje sadašnje obveze (zakonske ili izvedene) koja je rezultat
prošlog događaja; vjerojatno je da će podmirenje obveze zahtijevati odljev resursa koji utjelovljuju
ekonomske koristi; i iznos obveze se može pouzdano procijeniti. Iznos koji se priznaje kao rezerviranje
treba odražavati najbolju procjenu izdataka potrebnih za podmirenje sadašnje obveze na datum
bilance. Osim računovodstvenih propisa, subjekt mora voditi računa i o poreznim propisima vezanim
uz oporezivanje dobiti. Naime, određeni troškovi rezerviranja privremeno su porezno nepriznati
rashod, stoga utječu na povećanje osnovice poreza na dobit te na računovodstveno evidentiranje
odgođene porezne imovine. U radu autorica obrađuje računovodstveni tretman rezerviranja te
porezne aspekte pojedinih vrsta rezerviranja.