Eksterna revizija

Dogovoreni postupci su postupci koji su dogovoreni od strane praktičara i angažirajuće strane. Pitanjem
angažmana za obavljanje dogovorenih postupaka u vezi s financijskim ili nefinancijskim predmetnim
pitanjima bavi se Međunarodni standard za povezane usluge (MSPU) 4400 (izmijenjen) – Angažmani
za dogovorene postupke. MSPU 4400 (izmijenjen) na snazi je za angažmane čiji su uvjeti ugovoreni na
dan 1. siječnja 2022. godine ili nakon tog datuma. Praktičar je dužan pridržavati se svakog zahtjeva
ovog MSPU-a, osim u slučaju kada neki zahtjev nije relevantan za određeni angažman za dogovorene
postupke, primjerice, ako okolnosti na koje se odnosi zahtjev ne postoje u tom angažmanu. U članku
autorica daje prikaz odgovornosti praktičara kada je angažiran obaviti angažman za dogovorene
postupke, pojašnjava zahtjeve i smjernice standarda te navodi pojedinosti o obliku i sadržaju izvješća
o dogovorenim postupcima u skladu s odredbama MSPU-a 4400 (izmijenjenog).

Provođenje revizije financijskih izvještaja, obveza je koju propisuje Zakon o reviziji i Zakon o
računovodstvu. Uz navedenu obvezu, reviziji podliježu i subjekti (trgovačka društva) prilikom statusnih
promjena propisanih u Zakonu o trgovačkim društvima. Statusne promjene u skladu s odredbama
Zakona o trgovačkim društvima su povećanje temeljnog kapitala trgovačkog društva, priključenje
trgovačkog društva, pripajanje i spajanje trgovačkih društava, podjela trgovačkog društva i
preoblikovanje trgovačkog društva. Navedene promjene evidentiraju se u temeljnim aktima trgovačkih
društava na način da se vrše izmijene statuta u dioničkom društvu (d.d.) ili društvenom ugovoru o
osnivanju u društvu s ograničenom odgovornošću (d.o.o.) s kojima dolazi do upisa u sudski registar.
Tako će u nastavku članka biti objašnjena potreba revizije povećanja temeljnog kapitala kroz prikaz
revizijskih i računovodstvenih standarda te pravog i poreznog segmenta provedbe navedene radnje.

Početni revizijski angažman je angažman u kojemu financijski izvještaji za prethodno razdoblje nisu
bili revidirani ili je financijske izvještaje za prethodno razdoblje revidirao prethodni revizor. Stoga,
kada revizor obavlja početni revizijski angažman, odgovoran je provesti određene postupke u vezi
s početnim stanjima, kako bi prikupio dostatne i primjerene revizijske dokaze s ciljem izražavanja
mišljenja o financijskim izvještajima tekućeg razdoblja. U članku autorica razmatra odredbe MRevS-a
510 – Početni revizijski angažmani – početna stanja, koji se bavi revizorovim odgovornostima i
postupcima u vezi s početnim stanjima u početnim revizijskim angažmanima te utjecaj prikupljenih
dokaza na modifikaciju mišljenja, u skladu s MRevS-om 705 (izmijenjenim) – Modifikacije mišljenja
u izvješću neovisnog revizora.

U tijeku obavljanja revizije financijskih izvještaja društva, obveza je revizora prikupiti revizorske dokaze
i sastaviti ih u odgovarajuću revizorsku dokumentaciju. Uz pomoć potpune dokumentacije revizor može
s većom razinom pouzdanosti i uvjerenja izraziti revizorsko mišljenje i sastaviti revizorsko izvješće.
Radna dokumentacija u reviziji propisana je odredbama Zakona o reviziji i Međunarodnim revizijskim
standardima (u daljnjem tekstu MRevS-ima). Stoga će autor u nastavku članka navesti propise koji
definiraju na koji način bi revizori trebali izrađivati, slagati i čuvati revizorsku dokumentaciju (radne
papire i mape) te će biti prezentiran i izgled revizorske dokumentacije, njezina svrha i odredbe o
provođenju nadzora nad spomenutom dokumentacijom.

Na financijske izvještaje mogu utjecati određeni povoljni i nepovoljni događaji i transakcije koje
nastanu nakon datuma bilance. Pri tome, razlikuju se dvije vrste događaja: a) oni koji pružaju dokaz
o uvjetima koji su postojali na datum bilance i zahtijevaju usklađenje financijskih izvještaja na
datum bilance i b) oni koji su dokaz uvjeta nastalih nakon datuma bilance te ih je potrebno objaviti
u bilješkama uz financijske izvještaje. Stoga, u kontekstu revizije, odgovornost revizora je razmotriti
učinke događaja i transakcija koji su nastali do datuma revizorova izvješća, kao i činjenice koje revizoru
postanu poznate nakon tog datuma. U članku autorica detaljnije razmatra odredbe MRevS-a 560 –
Naknadni događaji odnosno revizorove odgovornosti tijekom revizije financijskih izvještaja u vezi s
naknadnim događajima.

Temeljem Zakona o računovodstvu, obvezi revizije podliježu godišnji financijski izvještaji i godišnji
konsolidirani financijski izvještaji dioničkih društava, komanditnih društava i društava s ograničenom
odgovornošću čiji pojedinačni odnosno konsolidirani podatci u godini koja prethodi reviziji prelaze
pokazatelje u barem dva od sljedeća tri uvjeta: – iznos ukupne aktive 1.990.842,13 €, – iznos prihoda
3.981.684,25 € i – prosječan broj radnika tijekom poslovne godine iznosi najmanje 25. Međutim, u
ostalim slučajevima koji ne zahtijevaju detaljne revizorske postupke, revizori se mogu angažirati da
obave uvid u financijske izvještaje. U tim angažmanima revizor ne provodi procese revizije, nego
putem razgovora s odgovornim osobama i analitičkim postupcima obavlja pojednostavljeni pregled
pozicija financijskih izvještaja. Tako će u tekstu autor detaljnije objasniti postupak i značajke samog
postupka uvida i razjasniti razliku u odnosu na posao revizije.

Tijekom obavljanja revizije revizor mora voditi evidenciju o uočenim pogrešnim prikazima te utvrditi
učinak neispravljenih pogrešnih prikaza na financijske izvještaje. Efekte pogrešnih prikaza potrebno
je staviti u odnos s utvrđenom razinom značajnosti. O uočenim pogrešnim prikazima te njihovom
utjecaju na revizorovo mišljenje potrebno je pravovremeno komunicirati s menadžmentom i onima
koji su zaduženi za upravljanje, kako bi mogli donijeti odluku o tome hoće li izvršiti odgovarajuće
ispravke financijskih izvještaja ili ne. Ovisno o značajnosti učinka neispravljenih pogrešnih prikaza
na financijske izvještaje, revizor može izraziti pozitivno ili modificirano mišljenje. U članku autorica
razmatra odgovornost revizora prilikom razmatranja učinka pogrešnih prikaza na financijske
izvještaje, a sukladno zahtjevima MRevS-a 450 – Ocjenjivanje pogrešnih prikaza ustanovljenih
tijekom revizije.

Kako bi pribavio relevantne i pouzdane revizijske dokaze, revizor će vrlo često koristiti postupke
eksternog konfirmiranja zbog potvrđivanja ili zahtijevanja informacija u vezi sa stanjima računa
i njihovim sastavnim dijelovima. Primjerice, revizor uobičajeno provodi postupke eksternog
konfirmiranja radi potvrde određenog salda potraživanja ili obveze kojeg revidirani subjekt ima
evidentiranog u poslovnim knjigama. Sam postupak eksternog konfirmiranja provodi se na način
da revizor uputi pisani zahtjev za potvrdom stanja dužniku ili vjerovniku revidiranog subjekta, s
ciljem da se izravnim pisanim odgovorom od treće stranke (stranke kojoj je upućen zahtjev) pribavi
odgovarajući revizijski dokaz. Stoga, kada koristi postupke eksternog konfirmiranja, revizor ih mora
oblikovati i provesti na način koji mu omogućuje pribavljanje relevantnih i pouzdanih revizijskih
dokaza na kojima će temeljiti svoje mišljenje. Autorica u članku ukazuje na odredbe MRevS-a 505 –
Eksterne konfirmacije, koji se bavi revizorovim korištenjem postupaka eksternog konfirmiranja zbog
dobivanja odgovarajućih revizijskih dokaza.

Postojećim Zakonom o financijskom poslovanju i računovodstvu neprofitnih organizacija propisano
je kako neprofitne organizacije koje prelaze određene kriterije imaju obvezu uvida odnosno revizije
financijskih izvještaja. Takve usluge prema Zakonu o reviziji, u Republici Hrvatskoj mogu obavljati
revizorska društva koja imaju odobrenje za rad koje je izdalo Ministarstvo financija. Kako bi neprofitne
organizacije bile upoznate s radnjama koje provode revizorska društva u obavljanju revizije ili uvida,
u nastavku će autor članka opisati radnje koje revizor provodi prilikom same revizije neprofitnih
organizacija, kao i vrste izvješća koja izrađuje prilikom obavljenog uvida odnosno revizije neprofitnih
organizacija.

U mnogim zemljama širom svijeta zbog pojave bolesti COVID-19 uzrokovane koronavirusom, ali
i drugih nepredviđenih okolnosti i nepogoda, kao što su potresi, poplave, požari te ratovi i drugi
oblici sukoba, a koje su tražile brzo donošenje odluka te osiguranje i korištenje značajnih financijskih
sredstava radi otklanjanja ili ublažavanja posljedica takvih nepogoda i sukoba, pokazala se
potreba za drukčijim pristupom reviziji poznatim pod nazivom agilna revizija. Novi pristup reviziji
traži prepoznavanje rizika da javna sredstva neće biti pravilno i učinkovito utrošena zbog složenih
i neplaniranih zadataka. Također, uključuje odabir tema, područja i/ili subjekte revizije, kao i način
izvještavanja koji trebaju osigurati preduvjete za odgovor na te iznenadne izazove. U tom smislu su i
prepoznate glavne značajke agilne revizije koje uključuju kratak vremenski okvir za završetak revizije
i izvještavanje o obavljenoj reviziji kako bi rezultati revizije odnosno dane preporuke, u kratkom
roku pridonijele otklanjanju nepravilnosti i propusta odnosno utjecale na unaprjeđenje pravilnosti
i učinkovitost poslovanja u što kraćem roku. I Državni ured za reviziju razmatra mogućnosti i
opravdanost da unaprijedi svoju metodologiju rada kako bi kontinuirano pratio i prepoznavao
područja rizika i pitanja koja traže njegovu brzu reakciju.
U tu svrhu pripremljen je i ovaj rad kako bi se istražila stručna saznanja i praksa vezana za agilnu
reviziju koja može biti dobra podloga za primjenu tog načina obavljanja revizije u metodologiji rada
Državnog ureda za reviziju. Također, ovaj rad ima svrhu upoznati subjekte revizije i drugu zainteresiranu
javnost s mogućim novim pristupom reviziji. Zato su u radu navedene definicije i karakteristike te
značenje i metodologija agilne revizije. Isto tako, istaknuta je razlika između tradicionalnog i agilnog
pristupa reviziji, važnost i načela agilne državne revizije te iskustva vrhovnih revizijskih institucija u
primjeni navedenog pristupa reviziji.